Україна має трохи менше сотні Конвенцій з іноземними країнами щодо уникнення подвійного оподаткування. Однак на практиці український бізнес, який працює на міжнародних ринках, стикається з проблемами і спробами додаткового фіскального тиску. Так, наприклад, сталось із низкою авіакомпаній, які через закрите небо над Україною вимушені були повністю перейти на роботу за кордоном. Перевізники беруть у лізинг повітряні судна і сплачують за це податки за кордоном. Однак, починаючи з 2024 року їх намагаються оподаткувати і в Україні. Бюро економічної безпеки навіть відкрило низку кримінальних справ за нібито несплату податків і вважає, що замість податку за лізинг авіакомпанії мали б сплачувати роялті. На думку керуючого партнера Аудиторської компанії “Капітал Плюс”, членкині Громадської ради при Міністерстві фінансів Тетяни Шевцової проблема, з якою сьогодні стикається бізнес, лежить значно глибше – у площині правильного застосування норм та кваліфікації доходів, зокрема у сфері лізингових операцій, пише ТРК Україна.

“Що стосується твердження, ніби міжнародні договори не працюють і

Що стосується твердження, ніби міжнародні договори не працюють і виникає “подвійне оподаткування”, то таке узагальнення є некоректним. За умови належного застосування конвенції про уникнення подвійного оподаткування та виконання встановлених вимог (зокрема щодо підтвердження резидентства нерезидента, утримання та/або сплати податку в належному випадку) податок, утриманий у державі джерела доходу, як правило, зараховується у рахунок податку, що підлягає сплаті у державі резидентства

За її словами, міжнародні конвенції передбачають чіткий механізм уникнення подвійного оподаткування, який ефективно працює за умови коректного застосування норм як міжнародного, так і національного законодавства. Тобто ключовою проблемою є не самі договори, а практика їх застосування.

Одним із найбільш чутливих напрямів сьогодні є оподаткування лізингових платежів на користь нерезидентів. Як нагадує Тетяна Шевцова, ця сфера прямо врегульована нормами Податкового кодексу України і тривалий час мала відносно стабільну практику застосування.

Питання оподаткування лізингових платежів, що сплачуються на користь нерезидентів, прямо врегульоване пп. 141.4.1 ПКУ і до останнього часу мало відносно сталу практику застосування. Якщо з державою нерезидента укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування, то в багатьох випадках щодо оренди рухомого майна застосовувалася стаття про прибутки від підприємницької діяльності, а отже за відсутності постійного представництва нерезидента в Україні оподаткування в Україні не здійснювалося

Однак із плином часу, розвитком податкової системи та в процесі наближення України до європейських стандартів, за словами експертки, впроваджуються сучасні податкові правила, зокрема щодо трансфертного ціноутворення (ТЦУ), конструктивних дивідендів, контрольованих іноземних компаній (КІК) тощо. Важливу роль у зміні підходів відіграло і приєднання України до Multilateral Instrument (MLI), а також активне використання положень Model Tax Convention on Income and on Capital.

MLI – це багатостороння конвенція, яка дозволяє одночасно змінити дію багатьох угод про уникнення подвійного оподаткування без їх перепідписання. Вона впроваджує правила протидії агресивному податковому плануванню, зокрема перевірку ділової мети операцій і статусу бенефіціарного власника доходу.

Model Tax Convention on Income and on Capital – це модельна податкова конвенція ОЕСР, яка є міжнародним стандартом для укладення та тлумачення податкових договорів. На її основі податкові органи і суди визначають, як саме слід трактувати різні види доходів (наприклад, що є роялті, а що — підприємницьким прибутком).

Тлумачення міжнародних договорів після приєднання України у 2019 році до Багатосторонньої конвенції MLI, а також використання підходів Модельної конвенції ОЕСР спричинили більш деталізоване прочитання норм та звернення до загальновизнаних міжнародних практик

Разом із якісними підходами з’явилися і фіскальні трактування, які створюють додаткові ризики для бізнесу.

Варто зазначити, що українські авіакомпанії, як і будь-які іноземні, беруть у лізинг повітряні судна, адже це набагато дешевше. Раніше вони сплачували податки в тій країні, де зареєстрована компанія-лізингодавець, якщо вона не є резидентом України і проблем з оподаткуванням не виникало. 

Однак з травня 2024 року все змінилось. Державна податкова служба під керівництвом Тетяни Кірієнко опублікувала статтю з роздумами про те, що лізинг повітряних суден повинен оподатковуватись як роялті. Тодішніх податківців не спинили наявні законодавчі норми і той факт, що літак є транспортним засобом, а не інтелектуальною власністю. При цьому як українське законодавство, так і міжнародні угоди не змінювалися. 

Таке трактування податкового законодавства дало поштовх Бюро економічної безпеки і зʼявилися кримінальні провадження проти майже усіх (за виключенням одного гравця авіаринку) українських авіакомпаній, які беруть повітряні судна у лізинг.

На цьому шляху платники податків і фахівці стикаються як із якісними підходами (зокрема в окремих кейсах із ТЦУ, у питаннях бенефіціарного володіння доходом, а також пріоритету міжнародних договорів при оподаткуванні конструктивних дивідендів), так і з суто фіскальними підходами, зумовленими неоднозначністю окремих визначень і норм (…) І саме питання кваліфікації орендних (лізингових) платежів як роялті, ймовірно, є однією з таких фіскальних ініціатив

Проблема полягає у широкому визначенні роялті в міжнародних договорах, яке включає, зокрема, платежі за користування обладнанням. Однак, як наголошує експертка, таке визначення не можна застосовувати механічно.

У контексті тлумачення поняття “роялті” можна аргументувати, що згадка про промислове, комерційне або наукове обладнання має аналізуватися системно – разом з іншими об’єктами інтелектуальної власності та ноу-хау, а не автоматично поширюватися на будь-яке майно, яке передається в оренду

Окремо Шевцова звертає увагу на правову природу транспортних засобів.

По-друге, літаки, вагони, вантажівки та інші транспортні засоби не слід автоматично ототожнювати з “обладнанням”, оскільки за своїм правовим і бухгалтерським режимом вони є окремою категорією активів –транспортними засобами

Крім того, навіть у випадках застосування норм про роялті, міжнародні конвенції встановлюють обмеження щодо ставки оподаткування.

Водночас національне законодавство, за її словами також не дає підстав для автоматичної перекваліфікації. Зокрема, ПКУ розмежовує орендні (лізингові) платежі та роялті як різні види доходів нерезидента. Водночас визначення роялті в ПКУ сформульоване інакше, ніж у багатьох міжнародних договорах, і не містить прямої згадки про надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням.

За словами Шевцової, саме ця різниця може бути використана бізнесом для захисту своїх інтересів в межах адміністративного або судового оскарження фіскальних рішень у відповідних спорах.

Отже, проблема полягає не в “непрацюючих” міжнародних договорах, а у правильній кваліфікації доходу за ПКУ та відповідною конвенцією, а також у належному документальному підтвердженні права на застосування міжнародного договору

У випадку з авіакомпаніями така практика особливо небезпечна, адже йдеться про збереження галузі цивільної авіації загалом. Знищення конкурентоспроможності українських авіаперевізників через додатковий фіскальний тиск та кримінальні переслідування ставить під удар цілу галузь, яка в майбутньому може стати драйвером повоєнного відновлення економіки України.

Нагадаємо

Раніше ТРК Україна повідомляв, що низка українських авіакомпаній стикнулася зі спробами притягнення їх до відповідальності за начебто несплату податків за лізинг повітряних суден за кордоном. За словами виконавчого директора Громадської спілки “Українська авіатранспортна Асоціація” Миколи Щербини вже постраждали щонайменше п’ять авіакомпаній, щодо яких слідчі відкрили кримінальні провадження за нібито несплату податків при здійсненні лізингових платежів на користь нерезидентів. Серед них, як раніше розповідав ТРК Україна, опинилося ПАТ “Авіакомпанія “Міжнародні авіалінії України” У кримінальному провадженні, яке розслідує БЕБ проти колишнього керівництва МАУ, вказано, що слідчі вважають повітряні судна, взяті в лізинг, інтелектуальною власністю і з цих операцій компанія мала б сплачувати роялті.

Крім того, відомо про претензії БЕБ до  ПрАТ “Авіакомпанія Константа” через лізингові платежі за користування повітряними суднами нерезиденту з ОАЕ.

За версією слідства, службові особи ПрАТ “Авіакомпанія Константа” у змові з компанією-нерезидентом з ОАЕ у період з 1 січня 2023 року по 31 березня 2025 року нібито неправомірно застосували положення статті 8 Конвенції між Україною та ОАЕ про уникнення подвійного оподаткування, що дозволило їм не утримувати податок на доходи нерезидента при виплаті лізингової плати за користування літаками.

У БЕБ вважають, що таким чином держава нібито недоотримала 28,3 млн грн, а виплати на користь нерезидента мали б оподатковуватися за ставкою 15%. Хоча дохід нерезидентів-лізингодавців не має нічого спільного з Україною щодо джерела походження такого доходу, а отже не підлягає такому оподаткуванню.

Правова конструкція БЕБ, яку слідчі намагалися підкріпити аналітичними висновками, де висловлена низка припущень, базується на тому, що платежі за користування повітряними суднами нібито не підпадають під режим міжнародних перевезень чи експлуатацію повітряного транспорту, а можуть розглядатися як роялті у розумінні статті 12 згаданої Конвенції. Однак такий підхід не витримує  критики з боку юристів та експертів з оподаткування.